••• Пристрастное налогообложение

Оксана Анацко,
судья хозяйственного суда Гродненской области

То, что нормы закона должны применяться в комплексе и нельзя из закона выбрать только то, что «понравилось», является аксиомой. Тем не менее практике известны случаи, когда налоговые органы при налогообложении поступали вопреки правилам правоприменения.

В недалеком прошлом

Пунктом 2 ст. 2 Закона Республики Беларусь от 31.12.1997 № 121-З «Об упрощенной системе налогообложения для субъектов малого предпринимательства» (далее — Закон) (утратил силу 01.01.2008), п. 7 Положения об упрощенной системе налогообложения, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 09.03.2007 № 119 (далее — Указ № 119) (утратил силу 01.01.2010), было установлено, что для предприятий и предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохранялся общий порядок уплаты следующих налогов, сборов и неналоговых платежей:

— акцизов;

— налога на доходы (для предприятий);

— налогов (пошлин, сборов), взимаемых таможенными органами (включая налог на добавленную стоимость и акцизы при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь);

— налога за пользование природными ресурсами (экологический налог) в части платежей за перерасход природных ресурсов и за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в окружающую среду сверх утвержденных лимитов;

— государственных пошлин;

— лицензионных и регистрационных сборов;

— обязательных взносов на государственное и социальное страхование;

— налога на приобретение автотранспортных средств, подлежащих обязательной регистрации в государственной автомобильной инспекции (ГАИ).

Таким образом, в данный перечень не входил земельный налог для уплаты индивидуальным предпринимателем.

Однако налоговыми органами при проведении проверок индивидуальных предпринимателей игнорировались вышеназванные нормы и имели место попытки обосновать необходимость уплаты индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, земельного налога.

Пример

Гражданка М. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с присвоением учетного номера плательщика.

Налоговая проверка

На основании ст. 64, 70, п. 1.6 ст. 82 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) работниками инспекции МНС Республики Беларусь была произведена камеральная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет земельного налога индивидуальным предпринимателем М. за период с 01.05.2007 по 12.01.2008. В ходе проверки было установлено, что в указанный период согласно сведениям землеустроительной и геодезической службы от 05.11.2009 индивидуальным предпринимателем М. были нарушены сроки возврата временно занимаемого земельного участка; земельный налог за данный участок в указанный период не уплачивался. По мнению налогового органа, такое деяние индивидуального предпринимателя М. являлось нарушением п. 2 ст. 197 НК и ст. 9 Закона Республики Беларусь от 18.12.1991 № 1314‑ХII «О платежах за землю» (далее — Закон о платежах за землю), действовавшего в период проверки, которыми было предусмотрено, что земельный налог на земельные участки, входящие в состав земель населенных пунктов, предоставленные во временное пользование и своевременно не возвращенные в соответствии с законодательством, взимается в 10-кратном размере.

Суровое решение

По решению начальника ИМНС от 07.05.2010 по акту камеральной налоговой проверки (с учетом поданных возражений) индивидуальному предпринимателю М. надлежало уплатить в бюджет земельный налог в 10-кратном размере, а именно: 24 419 270 руб. Для исчисления данного налога использовались сведения, полученные ИМНС из землеустроительной и геодезической службы, о том, что индивидуальный предприниматель М. нарушила сроки возврата земельного участка. Фактический период пользования земельным участком с нарушением установленного порядка длился с 01.05.2007 по 12.01.2008. Кроме того, подтверждением факта совершения индивидуальным предпринимателем М. вышеуказанного правонарушения являлось то обстоятельство, что индивидуальный предприниматель М. постановлением суда от 31.01.2008 была привлечена к административной ответственности по ст. 23.42 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях в виде штрафа на сумму 350 000 руб.

Обоснования, не относящиеся к делу

В обоснование принятого решения налоговый орган сослался на п. 3 ст. 202 НК, согласно которому основаниями для исчисления земельного налога являются сведения о предоставленных во временное пользование и своевременно не возвращенных земельных участках, самовольно занятых, используемых не по целевому назначению.

Такие сведения представлялись землеустроительными и геодезическими службами налоговым органам по месту нахождения этих земельных участков.

Статьей 20 Закона о платежах за землю было предусмотрено, что основаниями для исчисления земельного налога и арендной платы за землю являлись:

— государственный акт на земельный участок;

— удостоверение на право временного пользования земельным участком;

— свидетельство (удостоверение) о государственной регистрации;

— договор аренды земельного участка;

— решение соответствующего исполнительного и распорядительного органа о предоставлении земельного участка или сведения о наличии и качественном состоянии земель, а также сведения о предоставленных во временное пользование и своевременно не возвращенных земельных участках, представляемые ежегодно налоговым органам соответствующими землеустроительными и геодезическими службами.

Отсутствие у юридических и (или) физических лиц указанных документов, удостоверяющих право пользования либо собственности на земельные участки, равно как отсутствие предусмотренной законодательством регистрации права владения, пользования либо частной собственности на земельные участки, не могло являться основанием для непризнания этих юридических и (или) физических лиц плательщиками в отношении земельных участков, которыми они фактически пользовались либо распоряжались.

Так, землеустроительной и геодезической службой письмом от 05.11.2009 в адрес ИМНС была предоставлена информация о нарушении сроков возврата временно занимаемого земельного участка индивидуальным предпринимателем М. Дополнительной информации из землеустроительной и геодезической службы в отношении земельного участка после 05.11.2009 в ИМНС не поступало.

Не обратили внимания, а зря

Тот факт, что индивидуальный предприниматель М. применяла упрощенную систему налогообложения, не был принят налоговым органом во внимание, так как уплата налога при упрощенной системе налогообложения заменяла уплату налогов, сборов и других платежей в случае соблюдения плательщиком норм действующего законодательства. В результате того, что индивидуальный предприниматель М. допустила нарушения действующего законодательства, а именно — нарушила правила пользования земельным участком, в данном случае были применены статьи Особенной части НК и Закона о платежах за землю.

Кроме этого, налоговый орган указал, что ст. 194 НК и Законом о платежах за землю определены льготы по земельному налогу. Однако п. 2.2 ст. 194 НК предусмотрено, что случаи освобождения от земельного налога, отраженные в данной статье, не распространяются на земельные участки, предоставленные во временное пользование и своевременно не возвращенные в соответствии с действующим законодательством.

На основании вышеизложенного ИМНС сочла вынесенное решение законным и обоснованным.

Обязанность, которой не было

Ошибка налогового органа заключалась в неверном применении норм законодательства при вынесении решения и игнорировании специального законодательства, регулирующего особенности налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения.

Так, п. 2 ст. 2 Закона был определен перечень налогов, сборов и неналоговых платежей, в отношении которых при применении упрощенной системы налогообложения сохранялся общий порядок уплаты. В данный перечень не входил земельный налог.

Также не сохранялся общий порядок исчисления и уплаты земельного налога для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в соответствии с Указом № 119.

Учитывая, что названными выше законодательными актами не предусматривался общий порядок исчисления и уплаты земельного налога, в том числе исчисляемого в отношении самовольно занятых земельных участков, по налоговым ставкам, увеличенным на коэффициент 10, то при применении упрощенной системы налогообложения в 2007 и 2008 годах у индивидуального предпринимателя отсутствовала обязанность уплаты земельного налога.

Лучше поздно, чем никогда

Необходимо отметить, что в ходе рассмотрения дела об оспаривании решения налогового органа от 07.05.2010 налоговым органом были внесены дополнения в акт проверки и отменено оспариваемое решение.